信託法/レベル V · 税務と遺産承継/5.1 相続税と贈与税/レッスン 3
撤回不能信託と遺産からの資産除外
撤回不能信託への移転がどのようにして米国の課税対象遺産から資産を外すのか、そしてどの留保された利益や権限がそれを再び遺産に戻すのか。
これは教育であり、法的助言ではありません。信託法は国や州によって異なり、適切な構造はあなたの状況に依存します。あなたが署名するものはすべて、お住まいの地域の資格を持った弁護士による起草またはレビューを受けるべきです。
最小コストの道
法律が認める範囲で、最も安く、税負担が最も軽く、最も簡単で、最もプライバシーを守れる方法を、優先順に示します。各ステップには根拠となるルールと、合法であり続けるための条件を記しています。
- 2026年の基本控除額15,000,000ドル（ポータビリティを利用する夫婦の場合は30,000,000ドル）の枠組み下では、不可譲渡信託は連邦相続税を一切節約できず、受益者には§1014による取得価格のステップアップ（基礎控除額への引き上げ）が失われる。一方、可譲渡信託や死亡時名義変更（transfer-on-death）の登記は、より低コストで遺産整理手続き（probate）を回避できるが、州の相続税が適用される可能性がある。
- 相続税が実質的な負担となる場合、信託への贈与を完全な贈与（complete gift）とし、その収益・使用・変更・終了に関する権限を一切保持しないこと（IRC §§2036, 2038）。ただし、翌年4月15日までにForm 709で当該贈与の申告を行う必要がある。
- 狭い範囲の権限を通じて、合法的に一定の影響を残すことは可能である。例えば、信託受託者を解任し、親族や指揮下にある者以外を新たに任命する権限（Rev. Rul. 95-58）や、同額の資産を入れ替える非信義的（nonfiduciary）な権限（Rev. Rul. 2008-22）などである。ただし、受託者はすべての入れ替えにおいて資産の価値を確認しなければならない。
- 早期に行動し、信託自体が新たな生命保険を契約・取得させること。死亡から3年以内に贈与された既存の保険証券や、放棄された§2036または§2038に基づく権限は、IRC §2035により遺産に組み入れられる。
用意するもの委託者が保持していた権限を確認するため、もしあればお手元の信託契約書のコピーlaw.cornell.eduに掲載されているIRC第2035条、第2036条、第2038条の本文レッスン1.3.6 撤回可能な信託と撤回不可能な信託
問い
- どの留保された利益や権限が、信託資産を委託者の遺産に戻すのでしょうか？
- 委託者は、自分が設定した撤回不能信託の受託者を務めることができるか？
- なぜ死亡前3年以内に行われた移転が時として依然として課税対象とみなされるのでしょうか？
探究
- 米国の連邦税法上、財産を撤回不能信託に入れることは通常贈与であり、委託者がその支配権・管理権を放棄した時点で贈与税上完了したものとみなされます。年間控除額を超え、かつ委託者の基礎控除額の枠の一部を使用する場合、その贈与はForm 709で申告する必要があります（レッスン5.1.1）。ただし、贈与税と遺産税では判定基準が異なります。委託者が特定の利益や権限を保持していた場合、完了した贈与であっても死亡時に再び委託者の遺産に引き戻されることがあります。
- IRC §2036によれば、委託者がその財産の占有・利用または収益を得る権利を終身または死亡と連動する期間にわたって保持していた場合、あるいは単独であれ他者と共にであれ、誰がその財産や収益を占有・利用するかを指定する権利を有していた場合、その財産は遺産に含まれます。信託に譲渡した家屋に住み続けたり、信託の収益を受け取り続けたりすることが一般的な例です。対価を全額支払った真正な売買はこの規定の対象外です。
- IRC §2038では、死亡時に委託者が単独であれ他の人と共にであれ、いかなる地位においても信託を変更・修正・撤回・終了させる権限を有していた場合、その財産は遺産に含まれます。これが、撤回可能信託が委託者の遺産に残り続ける理由です（レッスン1.3.6）。受益者間の持分変更や信託の早期終了といったより限定的な権限も対象となります。「いかなる地位においても」という表現は重要です。委託者が受託者としてその権限を有していた場合でも、それは課税対象となりえます。
- IRC §2035には3年ルールがあります。死亡前3年以内に利益の移転や権限の放棄を行い、もしそれらを保持していれば§2036、2037、2038または2042によって遺産に含まれていたはずの財産は、いずれにせよ遺産に含まれます。最も一般的なケースは生命保険です。被保険者の死亡前3年以内に信託へ移転された既存の保険契約は、遺産に引き戻されます（レッスン5.1.4）。また、その3年間に支払われた贈与税も加算されます。
- 受託者が誰であるかは重要です。収益や元本の分配先を決定する裁量権を持つ委託者は、§2036または§2038の権限を有している可能性があります。Revenue Ruling 95-58では、委託者が受託者を解任し、委託者と親族関係や従属関係にない後任者を任命する権限（IRC §672(c)）だけでは、それ自体で遺産への包含は生じないとされています。また、Revenue Ruling 2008-22では、信託義務者としての地位ではなく非信託的な立場で保有される、信託資産を同等価値の他の資産と交換する権限も、それ自体では遺産への包含を生じないとされています。
- 所得税には別のルールが適用されます。grantor trust（委託者課税信託）の規定（IRC §§671–679）により、信託が委託者の遺産から除外されていても、その収益は依然として委託者に課税されることがあります（レッスン5.1.5）。ここでの中心的なトレードオフはコントロールです。委託者が保持するものが多いほど、資産が遺産に残り続ける可能性が高くなります。現在の高い基礎控除額により、どちらの場合でも連邦遺産税を納める必要のない家族も多い一方、州税は異なる場合があります。本レッスンではルールについて説明しているだけであり、どの権限を保持し、どの権限を放棄すべきかについては提案していません。
重要な事実
- 撤回不能信託への贈与は、特定の利益や権限が保持されている場合、贈与税上完了したとみなされても、依然として委託者の遺産に含まれ得ます。
- IRC §2036では、委託者がその財産の利用または収益を保持していたり、誰がそれを利用するかを指定する権利を有していたりする場合は、その財産は遺産に含まれます。
- IRC第2038条では、設定者が死亡時に、いかなる地位においても信託を変更、修正、撤回、または終了させる権限を有していた場合、その財産が含まれる。
- IRC第2035条によれば、死亡後3年以内に生命保険契約を譲渡したり、第2036条または第2038条の権限を放棄したりしても、その財産は依然として遺産に含まれる。
- Rev. Rul. 95-58：委託者と親族関係や従属関係にない者を受託者に交代させる権限だけでは、それ自体で遺産への包含は生じません。
- Rev. Rul. 2008-22：信託資産を同等価値の他のものと交換する非信託的な権限だけでは、それ自体で遺産への包含は生じません。
演習 九・六・三・一
9集める撤回可能信託において委託者が保持しうる9つまでの権限または利益を列挙してください（信託によってはそれ以下の場合もあります）。例えば、収益を得る権利、家屋の使用権、受益者を変更する権限、受託者を交代させる権限、資産を交換する権限など。
6まとめるそれらを6つのカテゴリーに分類します：収益の権利、信託財産の利用、受益者の決定に関する権限、信託の変更または終了に関する権限、受託者に対する権限、および管理上の権限。
3絞り込む6つのカテゴリーを3つのグループに集約します：§2036または§2038によって遺産に引き戻されるもの、判例や裁定によりそれ単独では引き戻されないものとされているもの、そして税務顧問に相談すべきものです。
1結晶化する贈与が贈与税上完了したとみなされても、死亡時に遺産として計上されうる理由を、自分の言葉で1文で説明してください。
事実確認
日付、数字、主張は、下記に記載された公表資料と照合して確認しました。